Commento
Accertamento delle imposte sui redditi: la rilevanza della «contabilità in nero», costituita da appunti personali e da informazioni dell’imprenditore
Nicola Tasco
La contabilità in nero costituisce un valido elemento indiziario, dotato dei requisiti di gravità precisione e concordanza ai sensi dell’art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973. L’accertamento può, infatti, fondarsi anche su documentazione reperita presso terzi o su annotazioni elaborate da terzi.
La contabilità in nero risultante da appunti personali o informali rinvenuti in sede di verifica, anche presso un soggetto terzo, è un valido elemento dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza. Trattandosi di documenti reperiti presso l’azienda, contenenti notizie dettagliate sull’attività svolta dai lavoratori, gli stessi non potevano essere superati dal mero disconoscimento fatto dal socio unico e dalle dichiarazioni dei lavoratori (che avrebbero, peraltro, dovuto pagare le maggiori imposte sui compensi percepiti). Tanto più che, in base all’art. 7, comma 4, D.L.vo n. 546 del 1992, non sono ammessi il giuramento e la prova testimoniale. Peraltro, tale divieto, secondo la giurisprudenza di legittimità, non è preclusivo della produzione delle dichiarazioni di terzi da parte del contribuente. Tali dichiarazioni, tuttavia, non costituiscono niente più che elementi di natura indiziaria, che necessitano del supporto di riscontri oggettivi, con la conseguenza che, da sole, non possono essere idonee a fondare la decisione.
In tema di accertamento delle imposte sui redditi, la “contabilità in nero”, costituita da appunti personali e da informazioni dell’imprenditore, rappresenta un valido elemento indiziario, dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, prescritti dall’art. 39, d.P.R. n. 600 del 1973, perché nella nozione di scritture contabili, disciplinate dagli artt. 2709 e ss. c.c., devono ricomprendersi tutti i documenti che registrino, in termini quantitativi o monetari, i singoli atti d’impresa, ovvero rappresentino la situazione patrimoniale dell’imprenditore ed il risultato economico dell’attività svolta, spettando poi al contribuente l’onere di fornire adeguata prova contraria (Cass. civ., 30 ottobre 2018, n. 27622).
L’efficacia probatoria privilegiata, ai sensi dell’art. 2700 c.c., non è predicabile con riferimento al contenuto dei documenti che integrino una contabilità parallela e distonica rispetto alle risultanze della contabilità ufficiale, che, tuttavia, secondo la giurisprudenza di legittimità appena evocata, integra un indizio dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, ai sensi dell’art. 39, comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973. Proprio perché la contabilità in nero non assume efficacia probatoria privilegiata ai sensi dell’art. 2700 c.c. il contribuente può fornire la prova contraria al contenuto dei documenti, schede e brogliacci sui quali sono annotati, in parallelo, dati non riferibili e non riscontrabili nella contabilità ufficiale. Tale prova contraria non può, tuttavia, essere fornita dal mero disconoscimento (che riguarderebbe, peraltro, documentazione reperita presso la sede del contribuente), né da mere dichiarazioni di terzi.
Le dichiarazioni sottoscritte e provenienti da terzi – per quanto producibili nell’ambito del giudizio tributario ad opera del contribuente – assumono un valore meramente indiziario, senza poter essere assurgere, in assenza di ulteriori elementi, al rango di prova contraria alla documentazione extracontabile, se provenienti da soggetti controinteressati, come nel caso dei dipendenti che affermino di non aver ricevuto (parte della) retribuzione in nero dal proprio datore di lavoro.
Deve, quindi, ritenersi che, l’accertamento analitico-contabile ex art. 39, comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973 può fondarsi su documenti, schede e brogliacci rinvenuti presso la sede del contribuente e contenenti dati non riscontrati nella contabilità ufficiale, dal momento che la contabilità in nero costituisce un elemento indiziario, dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza ai sensi dell’art. 39, comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973, impregiudicata la prova contraria da parte del contribuente che non può essere integrata né dal mero disconoscimento del contenuto dei documenti reperiti dagli organi verificatori, né da dichiarazioni rilasciate dai lavoratori che affermino di non aver ricevuto pagamenti non contabilizzati.
